Límites de la Administración para reiterar actos en sustitución de otros anulados
Procedimiento administrativo. Obligado tributario. Nulidad de liquidaciones. Doctrina del doble tiro.
Sobre el denominado doble tiro se señala que en caso de anulación de una liquidación por motivos formales; esto es, cuando se aprecia la existencia de un defecto de forma que ocasiona indefensión, en estos casos, cabe la retroacción del procedimiento al momento en que se produjo el defecto, para subsanarlo en el plazo que reste.
En caso de anulación de la liquidación por motivos sustantivos, no hay retroacción alguna de actuaciones, porque no hay ningún hito en el procedimiento seguido que incurra en defectos formales causantes de indefensión que deban y merezcan subsanarse, pues la infracción se localiza en la resolución misma.
Fuera de los casos propios de la retroacción de actuaciones en un sentido propio, la Administración puede aprobar una nueva liquidación, en sustitución de la previamente anulada, pero si se subordina a ciertas limitaciones: (i)sin tramitar otra vez el procedimiento; (ii)sin completar la instrucción pertinente; (iii)mientras su potestad esté viva, porque no se haya producido la prescripción; además, (iv)la jurisprudencia niega efectos interruptivos de la prescripción a los actos nulos de pleno derecho; y (v)aprecia como límites infranqueables la reforma peyorativa y la contumacia en el error.
Esta relación puede completarse con el añadido de otros requisitos, en tanto son inherentes a la institución que nos ocupa y, además, han sido constatados como tales por la doctrina de esta Sala Tercera, del siguiente modo: (vi)solo se permite la segunda liquidación, pero no otras sucesivas; y (vii):la Administración, al dictar esta segunda liquidación sustitutiva, no ejercita una potestad propia, sino que se halla bajo el mandato del órgano que adoptó la resolución anulada, a cuyos términos debe ajustarse.
Dentro de esa limitación estructural -acotada por los principios generales del Derecho- en la facultad de repetir los actos anulados mediante el dictado de otros nuevos, destaca una que cobra una importancia decisiva para la resolución del recurso de casación que hoy decidimos, y la formación de doctrina: la de que cabe reiterar una vez los actos para corregirlos, pero no más veces.
La Administración, al amparo de la facultad que le ha sido reconocida para dictar actos de gravamen tributario en sustitución de otros anulados, solo podría, legítimamente, con los mencionados límites, dictar una segunda resolución -excluido, obviamente, el campo sancionador, por imperativo del principio que prohíbe el non bis in idem-,precisamente aquélla por la que se ejecuta o da cumplimiento a una resolución dictada en ejercicio de la potestad revisora de la Administración.
La facultad reconocida a la Administración para reiterar el contenido de los actos en sustitución de otros anulados -conocida en la práctica administrativa y judicial como doble tiro-,al margen de la naturaleza del vicio o infracción jurídica concurrente -sea, pues, de índole formal o material- permite a aquella el dictado de un segundo acto, precisamente el que se dirige a dar cumplimiento al previamente dictado en la vía revisora que lo ordena o habilita, según su naturaleza, pero dicha facultad no autoriza a reiterar esa actividad y concretarla en un tercer o ulteriores actos de liquidación.
Bajo ningún concepto y en ninguna circunstancia es lícito que la Administración pueda dictar un tercero y, menos aún, otros subsiguientes actos administrativos, aunque el segundo acto adoleciera de cualquier vicio, formal o material, con infracción del ordenamiento jurídico. Los principios generales de buena administración y el de buena fe, entre otros, se oponen a tal posibilidad, de manera absoluta. No es admisible conceder a la Administración una oportunidad indefinida de repetir actos administrativos de gravamen hasta que, al fin, acierte, en perjuicio de los ciudadanos.